Tätigkeitsstätte

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Tätigkeitsstätte

Das Recht zu Reisekosten einschließlich steuerlicher Behandlung erfuhr eine Überarbeitung mit Anwendung seit 2014. Grundlagen liefert das "Gesetz zur Änderung und Vereinfachung der Unternehmensbesteuerung und des steuerlichen Reisekostenrechts (BGBl. I 2013, S. 285)". Hierzu erfolgten im BMF-Schreiben vom 24. Oktober 2014 (zum Stand April 2018 beim BMF vorliegend) umfangreiche Erläuterungen mit zahlreichen Beispielen. Die von den Bauunternehmen speziell zu beachtenden Veränderungen wurden vom Hauptverband der Deutschen Bauindustrie (HDB) in einem "Merkblatt zum steuerlichen Reisekostenrecht" zusammengestellt und zum Stand April 2018 aktualisiert. Das Merkblatt gibt einen Überblick zu den gesetzlichen Veränderungen und verdeutlicht mit Beispielen die tarifvertragliche und steuerliche Beurteilung von Reisekosten der Arbeitnehmer in der Bauindustrie.
Nach den neuen Regelungen wurde der Begriff "regelmäßige Arbeitsstätte" durch eine "erste Tätigkeitsstätte" ersetzt bzw. neu definiert und im Einkommensteuergesetz (EStG) eingeführt. Damit wird besser deutlich, dass für einen Arbeitnehmer mit Bezug auf § 9 Abs.4, Satz 5 im EStG höchstens eine erste Tätigkeitsstätte je Dienstverhältnis vorliegen kann. Zu unterscheiden ist, was als Weg zur Arbeit gilt und andererseits als eine Dienstreise zu behandeln ist.
Die Aussagen zur "ersten Tätigkeitsstätte" sind gemäß veränderten Reisekostenrecht besonders für die steuerliche Beurteilung von Wichtigkeit, so beispielsweise für:
Als erste Tätigkeitsstätte gilt nach dem Reisekostenrecht sowie mit Bezug auf § 9 Abs. 4 im Einkommensteuergesetz (EStG) nunmehr jeweils die ortsfeste betriebliche Einrichtung, der der Arbeitnehmer dienst- oder arbeitsrechtlich dauerhaft zugeordnet ist. Dies kann sein die Einrichtung:
  • des betroffenen lohnsteuerlichen Arbeitgebers,
  • eines verbundenen Unternehmens oder
  • eines vom Arbeitgeber bestimmten Dritten,
die dem Arbeitnehmer dauerhaft zugeordnet ist.
Nach dieser Auslegung kann beispielsweise ein Fahrzeug ohne ortsfeste betriebliche Einrichtung keine Tätigkeitsstätte sein. Demgegenüber gelten als orstfeste betriebliche Einrichtungen und folglich als erste Tätigkeitsstätte auch Baucontainer (z. B. auf Großbaustellen), die längerfristig mit dem Erdreich verbunden sind und in denen sich beispielsweise Baubüros, Aufenthaltsräume und Sanitäreinrichtungen befinden.
Sind auf dem Betriebsgelände mehrere Baucontainer vorhanden, dann handelt es sich nur um eine Tätigkeitsstätte. Ist ein Arbeitnehmer einem Baucontainer dauerhaft zugeordnet, dann gilt dieser für den Arbeitnehmer als erste Tätigkeitsstätte. Die Zuordnung kann auch mittels dienst- oder arbeitsrechtlicher Festlegung durch den Arbeitgeber erfolgen. Die Begründung einer ersten Tätigkeitsstätte am Ort des Baucontainers kann jedoch vermieden werden, wenn der Arbeitnehmer diesem nicht dauerhaft zugeordnet wird.
Zu beachten ist künftig auch, dass eine auswärtige Großbaustelle keine regelmäßige Arbeitsstätte mehr darstellt, selbst dann nicht, wenn der Arbeitnehmer fortlaufend diese immer wieder aufsucht. Dies leitet sich aus einem Urteil des Bundesfinanzhofes vom 20. März 2014 (veröffentlicht im Bundessteuerblatt II S. 854ff) ab.
Weiterhin bleibt hervorzuheben, dass die Vereinbarung eines Einstellungs-, Anstellungs- oder Arbeitsortes bei der Einstellung im Einstellungsbogen oder im Arbeitsvertrag mit dem Arbeitnehmer keine arbeitgeberseitige Zuordnung darstellt, wenn der Arbeitgeber schriftlich gegenüber dem Arbeitnehmer bzw. in der Reiserichtlinie des Unternehmens erklärt, dass dadurch keine arbeitsrechtliche Zuordnung zu einer ersten Tätigkeitsstätte erfolgen soll.
Wird der Arbeitnehmer bei einem Kunden als Dritten tätig, so kann diese betriebliche Einrichtung eine erste Tätigkeitsstätte sein, wenn sie die angeführten Voraussetzungen erfüllt. Das häusliche Arbeitszimmer ist keine betriebliche Einrichtung des Arbeitgebers und wird daher – wie bisher – nicht als erste Tätigkeitsstätte angesehen. Der Arbeitnehmer kann jedoch - je nach Fallgestaltung - in einer betrieblichen Einrichtung des Arbeitgebers eine erste Tätigkeitsstätte haben.
Die Bestimmung der ersten Tätigkeitsstätte kann mit Bezug auf die Aussagen im o. a. Merkblatt für die Bauindustrie in zwei Stufen erfolgen:
  1. Vorrangig ist auf die dauerhafte arbeitgeberseitige Zuordnung des Arbeitnehmers zu einer Tätigkeitsstätte abzustellen.
  2. Fehlt eine solche willentliche Zuordnung in dienst- oder arbeitsvertraglichen Festlegungen, ist hilfsweise anhand von quantitativen Kriterien die Bestimmung der ersten Tätigkeitsstätte vorzunehmen.
Eine dauerhafte Zuordnung des Arbeitnehmers zu einer Tätigkeitsstätte kann durch dienst- oder arbeitsrechtliche Festlegungen sowie durch diese ausfüllende Absprachen oder Weisungen erfolgen. Dazu zählen alle schriftlichen, aber auch mündlichen Absprachen und Weisungen des Arbeitgebers. Dieser Tätigkeitsstätte muss der Arbeitnehmer dauerhaft zugeordnet werden. Das ist nach § 9 Absatz 4 Satz 3 EStG der Fall, wenn er:
  • unbefristet,
  • für die gesamte Dauer des befristeten Dienstverhältnisses oder
  • über eine Dauer von mehr als 48 Monaten dort tätig werden soll.
Damit kommt es nicht mehr auf die Nachhaltigkeit des tatsächlichen Aufsuchens an. Vielmehr sind die Festlegungen des Arbeitgebers maßgebend. Durch die dauerhafte Zuordnung ist es unerheblich, in welchem Umfang der Arbeitnehmer seine berufliche Tätigkeit an dieser Arbeitsstätte tatsächlich ausübt. Der Arbeitnehmer muss jedoch mindestens in ganz geringem Umfang an der Tätigkeitsstätte tätig werden.
Die Zuordnung kann für den einzelnen Arbeitnehmer oder für Arbeitnehmergruppen erfolgen. Eine Änderung der Zuordnungsentscheidung durch den Arbeitgeber ist nur mit Wirkung für die Zukunft zu berücksichtigen. Die Zuordnung des Arbeitgebers muss jedoch mit Bezug auf die neuen Anforderungen eindeutig sein und entsprechend dokumentiert werden. Als Nachweis für die Zuordnungsentscheidung kommen z. B. in Betracht:
  • Regelungen im Arbeits- oder Tarifvertrag,
  • Regelungen in Protokollnotizen,
  • Dienstrechtliche Verfügungen,
  • Einsatzpläne,
  • Reiserichtlinien oder -abrechnungen sowie
  • Ansatz des geldwerten Vorteils für die Privatnutzung eines Dienstwagens.
Lässt sich eine Tätigkeitsstätte nicht als dauerhaft oder nicht eindeutig zuordnen, dann ist anhand von quantitativen Kriterien zu prüfen, ob der Arbeitnehmer im Umfang seiner vereinbarten regelmäßigen Arbeitszeit:
  • in der Regel an dieser Tätigkeitsstätte arbeitstäglich arbeitet oder
  • je Woche an 2 vollen Tagen oder
  • mindestens zu 1/3 seiner vereinbarten regelmäßigen Arbeitszeit an dieser Tätigkeitsstätte tätig sein soll.
Im o. a. Merkblatt zu den Regelungen für die Bauindustrie wird dazu folgendes Beispiel (Nr. 4 auf S. 9) angeführt: 
„Der Arbeitnehmer soll typischerweise an einem Tag in der Woche in der Niederlassung des Arbeitgebers in A tätig werden. An den übrigen Tagen wird er auf verschiedenen Baustellen des Arbeitgebers eingesetzt. Der Arbeitgeber hat den Arbeitnehmer nicht der Niederlassung zugeordnet. Die Niederlassung ist auch nicht durch Heranziehung der quantitativen Kriterien erste Tätigkeitsstätte. Diese sind nicht erfüllt, da der Arbeitnehmer nach dem Willen des Arbeitgebers dort nur an einem vollen Arbeitstag in der Woche tätig werden soll“.
Auf jeden Fall kann ein Arbeitnehmer höchsten nur eine erste oder keine erste Tätigkeitsstätte pro Dienstverhältnis haben. Könnten diese Voraussetzungen für mehrere Tätigkeitsstätten als erfüllt maßgebend sein, dann ist diejenige als erste anzusehen, die vom Arbeitgeber bestimmt wurde oder die der Wohnung des Arbeitnehmers am nächsten liegt. Im o. a. Merkblatt zu den Regelungen für die Bauindustrie wird dazu folgendes Beispiel (Nr. 6 auf S. 10) angeführt:
„Der Arbeitnehmer wird an zwei Tagen in der Woche in der Niederlassung des Arbeitgebers in A (10 km vom Wohnort des Arbeitnehmers entfernt) und an drei Tagen in der Woche in der Niederlassung in B (30 km vom Wohnort des Arbeitnehmers entfernt) tätig. Der Arbeitgeber ordnet die Niederlassung in B als erste Tätigkeitsstätte zu. Durch die Bestimmung des Arbeitgebers hat der Arbeitnehmer in B seine erste Tätigkeitsstätte. Die Tätigkeiten in A sind Auswärtstätigkeiten.
Abwandlung:
Der Arbeitgeber nimmt keine Bestimmung der ersten Tätigkeitsstätte vor. Dadurch sind die quantitativen Kriterien hilfsweise heranzuziehen. Beide Tätigkeitsstätten erfüllen die quantitativen Voraussetzungen für eine erste Tätigkeitsstätte. Da der Arbeitnehmer jedoch nur eine erste Tätigkeitsstätte haben kann, ist die am nächsten am Wohnort gelegene Tätigkeitsstätte – hier die Niederlassung in A – erste Tätigkeitsstätte“.
Im Bauunternehmen kann ein Arbeitnehmer ggf. auch gar keine erste Tätigkeitsstätte, sondern nur auswärtige Tätigkeitsstätten haben. Das kann Arbeitnehmer betreffen, die typischerweise auf wechselnden auswärtigen Baustellen und nicht an einer ortsfesten betrieblichen Einrichtung ihres Arbeitgebers oder eines Dritten arbeiten. Es kann vorkommen, dass der Arbeitgeber dann keine Zuordnung vornimmt oder diese nicht eindeutig ist und die quantitativen Kriterien nicht ausreichen, um eine erste Tätigkeitsstätte zu begründen.
Im o. a. Merkblattzu den Regelungen für die Bauindustrie wird dazu folgendes Beispiel (Nr. 7 auf S. 11) angeführt:
  • „Der Arbeitnehmer soll nur an einem Arbeitstag in der Woche in der betrieblichen Einrichtung des Arbeitgebers in A und im Übrigen typischerweise auf wechselnden Baustellen des Arbeitgebers tätig werden. Der Arbeitgeber verzichtet auf eine arbeitsrechtliche Zuordnung.
    Folge:
    Die hilfsweise heranzuziehenden quantitativen Kriterien für die Tätigkeit in A reichen nicht aus. Der Arbeitnehmer hat keine erste Tätigkeitsstätte.
  • Der Arbeitnehmer soll typischerweise gar nicht in einer betrieblichen Einrichtung des Arbeitgebers, sondern nur auf wechselnden Baustellen tätig werden.
    Folge:
    Der Arbeitnehmer hat keine erste Tätigkeitsstätte“.
Der Arbeitgeber kann ausdrücklich darauf verzichten, eine dauerhafte Zuordnung dienst- oder arbeitsrechtlich vorzunehmen, oder erklären, dass sich die Bestimmung der ersten Tätigkeitsstätte nach den quantitativen Kriterien richten soll. Wenn in diesen Fällen die quantitativen Kriterien nicht ausreichen, hat der Arbeitnehmer keine erste Tätigkeitsstätte.

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