Umsatzsteuer-Berichtigung bei Einbehalten

Umsatzsteuer-Berichtigung bei Einbehalten

Der Auftraggeber kann vom Auftragnehmer eine Sicherheit für die Vertragserfüllung und eventuelle Mängelansprüche nach Abnahme der Bauleistungen verlangen, bei einem Bauvertrag als Sicherheitsleistung nach VOB oder als Sicherheitsleistung nach BGB. Erfolgt dies in Form des Einbehalts von Geld als Sicherheit, dann werden die Abschlagsrechnungen und/oder die Schlussrechnung des Bauunternehmens vom Auftraggeber um den Einbehalt bei der Zahlung gekürzt. Dem Auftraggeber obliegt es, den einbehaltenen Betrag von einer Schlussrechnung auf ein Sperrkonto ("Und"-Konto) bei einem vereinbarten Geldinstitut einzuzahlen.
Bei einer Schlussrechnung ist der enthaltene Betrag der Umsatzsteuer im Voranmeldezeitraum der Rechnungslegung abzuführen, soweit für den Auftraggeber nicht Steuerschuldnerschaft für Bauleistungen zur Umsatzsteuer nach § 13 b Umsatzsteuergesetz (UStG) maßgebend ist. Es gilt bei den Schlussrechnungen das Prinzip der Soll-Besteuerung von Bauleistungen zur Umsatzsteuer. Dabei ist es ohne Bedeutung, ob und wann das Entgelt für die Bauleistungen geleistet wird.
Der Sicherungseinbehalt schmälert beim Bauunternehmen das Entgelt aus der Schlussrechnung und bedeutet bei Abführung der Umsatzsteuer auf den Rechnungsbetrag der Schlussrechnung praktisch eine Vorfinanzierung der Umsatzsteuer. Da die Mängelanspruchsfristen bei aus dem Bauvertrag zwei bis fünf Jahre umfassen können, bedeutet dies sogar eine längerfristige Vorfinanzierung, wodurch zugleich auch die Liquidität des Bauunternehms geschmälert wird.
Zu dieser Problematik hat der Bundesfinanzhof (BFH) mit dem Urteil vom 24.Oktober 2013 (Az.: V R 31/12) entschieden, dass Bauunternehmen nicht mehr verpflichtet sind, Umsatzsteuer für die Beträge des Sicherungseinbehalts vorzufinanzieren. Die Bauunternehmen sind danach zur Umsatzsteuerberichtigung für die Umsatzsteuer zum Sicherungseinbehalt für die Zeitdauer des wirksamen Einbehalts berechtigt, und zwar mit Bezug auf § 17 Abs. 2 UStG bereits für den Voranmeldungszeitraum der Leistungserbringung. Dadurch vermindert sich der Umsatzsteuerbetrag bei der Rechnungslegung, weil der Bauunternehmer seinen Entgeltanspruch nicht zum Sicherungseinbehalt durchsetzen kann. Diese Regelung wird den Bauunternehmen helfen, ihre Liquidität zu verbessern. Damit wird zugleich auch die Wahrung des Gleichbehandlungsgrundsatzes im Verhältnis von Soll- und Ist-Besteuerung zur Umsatzsteuer unterstützt.
Wird das Entgelt aus dem Sicherungseinbehalt jedoch später, ggf. erst nach Jahren zum Ablauf der Mängelanspruchsfrist teilweise oder in voller Höhe vereinnahmt, dann ist der Umsatzsteuerbetrag erneut zu berichtigen und die sich daraus ergebende Umsatzsteuer an das Finanzamt abzuführen. Erfolgt evtl. bereits vor Ablauf der Mängelanspruchsfrist ein Austausch des Sicherungseinbehalts, beispielsweise durch Übergabe einer Bürgschaft durch den Auftragnehmer an den Auftraggeber, so wäre ebenfalls die Umsatzsteuer wieder zu berichtigen und abzuführen.
Völlig anders verhält sich die Problematik bei Abschlagsrechnungen durch den Auftragnehmer und einer evtl. vorgenommenen Verringerung der Zahlung um einen Sicherungseinbehalt für die Vertragserfüllung während der Bauausführung. Für die Abschlagsrechnungen aus Bauleistungen gilt der Grundsatz der Ist-Besteuerung von Bauleistungen. Die Umsatzsteuer wird erst in dem Voranmeldezeitraum gegenüber dem Finanzamt fällig, in dem das Bauunternehmen auch das Entgelt erhält, und zwar für die Höhe der erfolgten Zahlung des Auftraggebers. Liquiditätsnachteile treten hier beim Bauunternehmen nicht ein.
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