Nach dem „Zweiten Corona-Steuerhilfegesetz vom 29. Juni 2020 (in BGBl. I, Seite 1512)“ werden zur Umsatzsteuer die Umsatzsteuersätze für den Zeitraum vom 1. Juli 2020 bis 31. Dezember 2020 abgesenkt, und zwar zutreffend für Bauleistungen der allgemeine Umsatzsteuersatz vom 19 % auf 16 % und der ermäßigte Umsatzsteuersatz von 7 % auf 5 %. Für ausgeführte Leistungen ab 1. Januar 2021 erhöht sich wieder der:
- allgemeine Umsatzsteuersatz auf 19 %
- ermäßigte Umsatzsteuersatz auf 7 % .
Die Erhöhung gilt für ausgeführte Lieferungen, sonstige Leistungen und innergemeinschaftliche Erwerbe im betreffenden Zeitraum, speziell geltend im Bauunternehmen für:
Bauleistungen als Werklieferung der Tag der Übergabe und Abnahme der fertigen Leistung (siehe Umsatzsteuer bei Werklieferungen) bzw. Teilabnahme einer vertraglich bestimmten Teilleistung und
Der zum Zeitpunkt der Fertigstellung bzw. Abnahme geltende Umsatzsteuersatz ist insgesamt und einheitlich für die gesamte vertraglich vereinbarte Baumaßnahme anzuwenden. Nicht bestimmend ist weder der Zeitpunkt der vertraglichen Vereinbarung noch die Rechnungslegung und ebenso wenig die Vereinnahmung des Entgelts.
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Detaillierte Regelungen und Aussagen zur Anwendung der befristeten Umsatzsteuersätze trifft das BMF-Schreiben zur „Umsatzsteuer – Befristete Absenkung zum 1. Juli 2020 vom 30. Juni 2020“, veröffentlicht im Bundessteuerblatt Teil I.
Daraus leiten sich folgende Anforderungen für die praktische Umsetzung der Erhöhung des Umsatzsteuersatzes zu Bauleistungen ab, sofern nicht Steuerschuldnerschaft zu Bauleistungen nach § 13 b im Umsatzsteuergesetz (UStG) des Leistungsempfängers maßgebend ist:
Bei Fertigstellung bzw. Abnahme der Bauleistungen für eine Baumaßnahme ab 1. Januar 2021 ist für die Gesamt-Bauleistung einheitlich die Umsatzsteuer mit dem Satz von 19 % als Bemessungsgrundlage zu berechnen. Wurden bis zum 31. Dezember 2020 zur Baumaßnahme keine Anzahlungen (wie Vorauszahlungen oder Abschlagszahlungen) vereinnahmt, erfolgt der volle Ausweis zur Umsatzsteuer in der Schlussrechnung. Wurden bereits bis zum 31. Dezember 2020 Abschlagsrechnungen ganz oder nur teilweise zur Baumaßnahme an den Bauherrn als Auftraggeber mit 16 % Umsatzsteuer gestellt und dazu Abschlagszahlungen beim Bauunternehmen vereinnahmt und der Umsatzsteuer-Istbesteuerung unterzogen, sind die erhaltenen Abschlagszahlungen einschließlich Umsatzsteuer in der Schlussrechnung zur Baumaßnahme abzusetzen. Daraus ableitend erhöht sich entsprechend der noch vom Bauherrn aus der Schlussrechnung zu zahlende Umsatzsteuer-Betrag bzw. der Differenzbetrag ist nachzuversteuern.
Eine Berichtigung der Abschlagsrechnungen bis zum 31. Dezember 2020 ist nach Regelung im BMF-Schreiben vom 30. Juni 2020 unter Tz. 2.3, Rz. 51 nicht erforderlich, wenn in der Schlussrechnung die Umsatzsteuer für die gesamte Bauleistung mit 19 % ausgewiesen wird und Abschlagszahlungen geleistet wurden.
Beispiel:
- ausgeführte Bauleistung lt. Auftrag zur Baumaßnahme XYZ = 500.000 €
- Abnahme der ausgeführten Bauleistung = 15. Januar 2021
- zwei gelegte Abschlagsrechnungen im 2. Halbjahr 2020, die vom Auftraggeber im Oktober und Dezember 2020 bezahlt wurden
Schlussrechnung zur Baumaßnahme XYZ vom 25. Januar 2021:
| Netto (€) | Umsatzsteuer (€) | zu Steuersatz (%) | Brutto (€) |
| Gesamtleistung | 500.000 | 80.000 | 19 % | 595.000 |
| abzüglich erhaltene Abschlagszahlungen (AZ) | |
| 1. AZ im Oktober 2020 | 300.000 | 48.000 | 16 % | 348.000 |
| 2. AZ im Dezember 2020 | 120.000 | 19.200 | 16 % | 139.200 |
|
| verbleibende Restzahlung | 80.000 | 27.800 | | 107.800 |
Aus der Schlussrechnung schuldet das Bauunternehmen noch die mit 3 % nachzuversteuernde Umsatzsteuer von 12.600 € aus den Abschlagszahlungen. Danach leitet sich für den restlichen Netto-Rechnungsbetrag von 80.000 € ein höherer Betrag der noch geschuldeten Umsatzsteuer als nur zu 19 % ab.
Nach Tz. 2.3, Rz. 9 und 51 im BMF-Schreiben vom 30. Juni 2020 wird zur Vereinfachung gestattet, dass Abschlagsrechnungen im begünstigten 2. Halbjahr 2020 mit dem Steuersatz von 19 % abgerechnet und versteuert werden können, wenn von vornherein vertraglich feststeht, dass die Bauleistung der Baumaßnahme erst nach dem 31. Dezember 2020 ausgeführt, d. h. fertiggestellt bzw. abgenommen wird.
Der Leistungsempfänger ist berechtigt, die in den jeweiligen Rechnungen ausgewiesene Umsatzsteuer als Vorsteuer abzuziehen, wenn die Zahlung geleistet wurde.
In den Vertragsbedingungen für Baumaßnahmen öffentlicher Auftraggeber ist allgemein eine Umsatzsteuerregelung dahingehend enthalten, dass jeweils der Umsatzsteuersatz anzusetzen ist, der zum Zeitpunkt des Entstehens der Umsatzsteuer (Fertigstellung oder Abnahme der Bauleistungen) gilt.
Soweit Bauleistungen als Teilleistungen wirtschaftlich teilbar sind, von den Vertragspartnern im Vorfeld vereinbart wurden, als Teilleistungen erbracht und in Rechnung gestellt wurden, gelten analoge Regelungen, näher erläutert unter Umsatzsteuer bei Teilleistungen. Von Bedeutung ist dabei, wie bauspezifisch eine Aufteilung in Teilleistungen erfolgen kann, näher erläutert unter Teilbarkeit von Bauleistungen mit praktischen Beispielen.