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Bauleistungen

Teilbarkeit von Bauleistungen

Wenn eine Leistung teilbar ist und davon ein Teil gemeint ist, wird von einer Teilleistung gesprochen. Bei der Umsatzsteuer muss sie gesondert abgerechnet werden.

Wann wird steuerrechtlich von einer Teilleistung gesprochen?

Allgemein wird von einer Teilleistung gesprochen, wenn eine Leistung teilbar ist und davon ein Teil gemeint ist. In Verbindung mit der Umsatzsteuer zu Bauleistungen gelten Teilleistungen nach § 13 Abs. 1a Umsatzsteuergesetz (UStG) als „wirtschaftlich abgrenzbare Teile einheitlicher Leistungen“, für die ein Entgelt gesondert vereinbart und abgerechnet wird. Ausgeführte Teilleistungen müssen als Werkleistung fertiggestellt bzw. als Werklieferung selbstständig abnahmereif sein.
Im Unterschied dazu wird bei der Ausschreibung einer Baumaßnahme und Baukalkulation eine Teilleistung als jene Leistung angesehen, die in einem Leistungsverzeichnis (LV) als Position beschrieben und zu der ein Einheitspreis (EP) ermittelt und ausgewiesen wird. Ausführlich erläutert unter Teilleistungen.

Welche Voraussetzungen gelten für Teilleistungen?

Im aktualisierten „Merkblatt zur Umsatzbesteuerung in der Bauwirtschaft – Stand Januar 2023“ nach BMF-Schreiben vom 27. Januar 2023 werden unter Tz. II. 2 Voraussetzungen vorbestimmt.
Folgende Aspekte sind an eine Teilleistung geknüpft:
  • Es muss sich um einen „wirtschaftlich abgrenzbaren Teil einer Werklieferung oder Werkleistung handeln“, die grundsätzlich auch teilbar ist und als Teilleistung selbst eine Werkleistung oder Werklieferung repräsentiert. Eine Aufteilung in Lieferelemente und in sonstige Leistungen entspricht den Anforderungen und dem Grundsatz der Einheitlichkeit als Teilleistung.
  • Die Teilleistungen müssen vor dem Änderungsstichtag vollendet (bei Werkleistung) und gesondert abgenommen (bei Werklieferung mit Teilabnahme) worden sein. Diese Aussage deckt sich auch bei einem VOB-Vertrag mit der vergleichbaren Vorgabe in § 12 Abs. 2 VOB/B, wonach auf Verlangen „in sich abgeschlossene Teile der Leistung besonders abzunehmen“ sind. Wird eine schriftliche Abnahme vereinbart, muss sie auch schriftlich erfolgen und darüber hinaus sind auch die Rechtsfolgen zu beachten. Eine nur aus steuerlichen Gründen erfolgende Abnahme eines Teils des Bauwerks wird nicht als Teilleistung anerkannt.
  • Vor der Abrechnung bzw. dem Änderungsstichtag bliebe gesondert zu vereinbaren, dass für Teilleistungen Teilentgelte auch geschuldet und bewirkt werden bzw. zu zahlen sind. Wird nur ein Festpreis für das Gesamtbauwerk vereinbart, scheiden Teilleistungen aus.
  • Die Teilentgelte müssen gesondert abgerechnet werden, beispielsweise mit einer Teilschlussrechnung. Die Abrechnung muss dem entsprechen, was vorher vereinbart wurde. Vereinbarungen lediglich über zu zahlende Abschlagszahlungen (z. B. nach § 16 in VOB/B) sind nicht als gesonderte Entgeltvereinbarungen anzusehen.
Sind Änderungen zu den Umsatzsteuersätzen vorgesehen, werden allgemein Teilleistungen unter Voraussetzungen anerkannt und darüber Regelungen im Einzelnen getroffen. Das betraf die Änderung des Regel-Umsatzsteuersatzes zum 1. Januar 2007 wie auch zuletzt die befristete Änderung zu den Steuersätzen im 2. Halbjahr 2020 (Corona-Pandemie).
Bauspezifisch ist zudem hervorzuheben, dass auch bei einem Pauschalvertrag zur schlüsselfertigen Errichtung eines Gebäudes anlässlich einer Umsatzsteuererhöhung die Möglichkeit der Aufgliederung in Teilleistungen durch einen nachträglich abgeschlossenen Ergänzungsvertrag besteht.
Weiterhin kann die Zusammensetzung der Teilschlussrechnungen aus mehreren Einzelposten, die den Abschlagszahlungen entsprechen und die laut Zahlplan bei Fertigstellung der einzelnen Gewerke zu entrichten sind, als unschädlich gelten. Denn Abschlagsrechnungen nach Zahlplan müssen weder eine nachprüfbare Leistungsrechnung noch die Feststellung des ausgeführten Leistungsumfangs durch Aufmaß enthalten.

Welche Teilungsmaßstäbe sind für einzelne Baugewerke zulässig?

Im o. a. Merkblatt werden nachfolgende Teilungsmaßstäbe für Bauleistungen nach einzelnen Gewerken als zulässig bzw. ohne Bedenken angesehen:
Art der ArbeitMögliche Teilungsmaßstäbe
Anschlüsse an Entwässerungs- und VersorgungsanlagenAufteilung erfolgt je Anlage.
AußenputzarbeitenHaus- oder blockweise Aufteilung bis zur Dehnungsfuge.
BodenbelagsarbeitenAufteilung nach Wohnung oder Geschoss.
DachdeckerarbeitenHaus- oder blockweise Aufteilung zulässig.
Elektrische AnlagenBei Gesamtanlagen im Allgemeinen blockweise Aufteilung.
ErdarbeitenHaus- oder blockweise Aufteilung.
Fliesen- und PlattenlegearbeitenAufteilung nach Bädern und Küchen (im Regelfall zulässig).
GartenanlageAufteilung erfolgt je nach Arbeit.
Gas-, Wasser- und AbwasserinstallationHaus- oder blockweise Aufteilung der Installationsanlagen zulässig; bei der Installation z. B. von Waschbecken, Badewannen und WC-Becken im Allgemeinen auch stückweise Aufteilung möglich.
HeizungsanlagenAufteilung haus- oder blockweise je Anlage; bei selbstständigen Etagenheizungen kann nach Wohnungen aufgeteilt werden.
KanalbauAbschnittsweise Aufteilung (z. B. von Schacht zu Schacht) zulässig.
KlempnerarbeitenAufteilung je nach Art der Arbeit haus- oder stückweise zulässig (z. B. Regenrinne mit Fallrohr hausweise, Fensterabdeckungen – außen – stückweise).
Maler- und TapezierarbeitenAufteilung der Wohnungen im Regelfall zulässig; raumweise Aufteilung nicht möglich, wenn die Arbeiten untrennbar ineinanderfließen.
Maurer- und BetonarbeitenNeubauten: Teilleistungen können im Allgemeinen nur haus- oder blockweise bewirkt werden; geschossweise Aufteilung sind grundsätzlich nicht zulässig.
Naturwerkstein- und Beton-WerksteinarbeitenBei Objekten, die miteinander verbunden sind, stückweise Aufteilung.
Ofen- und HerdarbeitenStück- oder wohnungsweise Aufteilung möglich.
Putz- und Stuckarbeiten (innen)Aufteilung nach Wohnungen oder Geschossen möglich.
StraßenbauFertige Straßenbauabschnitte stellen Teilleistungen dar; auch der bis auf die Feinschicht fertiggestellte Straßenoberbau einerseits und die Feinschicht andererseits können Teilleistungen sein; bei Neubau und Reparatur kann die Fertigstellung eines laufenden Meters nicht als Teilleistung angesehen werden.
Tischler-, Schlosser- und GlaserarbeitenAufteilung je nach Art der Arbeit im Regelfall stückweise zulässig (z. B. bei Tischlerarbeiten je Tür und Fenster, bei Schlosserarbeiten je Balkongitter), bei Glaserarbeiten je nach Art der Arbeit im Regelfall stückweise zulässig.
ZimmererarbeitenAufteilung haus- oder blockweise zulässig.
Besondere Aspekte sind bei Leistungen des Gerüstbaus zu beachten. Beim Gerüstbau wird für einen bestimmten Zeitraum eine „einheitliche“ Leistung vom Gerüstbauunternehmen erbracht, umfassend die Leistungsbestandteile der Grundvorhaltung des Gerüsts als Hauptleistung sowie die Aufbau- und Abbauleistungen als Nebenleistungen.
Sie sind bei der Überlassung eines Gerüsts zwangsläufig als unmittelbar zusammenhängend anzusehen. Die „Gesamtleistung Gerüstbau“ kann ggf. auch in Teilleistungen nach den Leistungsbestandteilen Aufbau (Montage), Standzeit des Gerüsts und Abbau (Demontage) unter der Voraussetzung nach Nutzungszeiträumen aufgeteilt und als Teilleistungen vereinbart werden, wenn die einzelnen Leistungsbestandteile ebenfalls einzeln geschuldet und bewirkt werden. Sollten keine Teilleistungen vereinbart werden, gilt die Leistung dann erst mit dem Abbau als ausgeführt.
Bauprofessor-Redaktion
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09.05.2023
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