Steuern

Steuerschuldnerschaft für Bauleistungen

Die Umkehr der Umsatzsteuerschuld bzw. Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers regelt sich nach § 13 b im Umsatzsteuergesetz (UStG). Der Leistungsempfänger ist Steuerschuldner für die Umsatzsteuer beispielsweise für:
  • Werklieferungen und sonstige Leistungen eines im Ausland ansässigen Unternehmers, z. B. eines ausländischen Nachunternehmers, in Anwendung seit 01.01.2002,
  • Umsätze und sonstige Leistungen, die der Herstellung, Instandsetzung, Instandhaltung, Änderung oder Beseitigung von Bauwerken dienen, wenn der leistende Unternehmer im Inland ansässig ist, in Anwendung seit 01.04.2004.
  • Reinigen von Gebäuden und Gebäudeteilen von einem im Inland ansässigen Unternehmer (Gebäudereinigungsleistungen),
  • Ausweitung ab 1. Oktober 2014 auch auf Lieferungen von Edelmetallen und unedlen Metallen, betreffend in der Bauwirtschaft beispielsweise Waren aus Eisen oder Stahl für Bewehrungen im Stahlbetonbau, Kupfer, Zink, Zinn u. a.
Die Definition zu Bauleistungen- und welche Leistungen davon ausgenommen werden - deckt sich im Wesentlichen mit der des Steuerabzugs für Bauleistungen nach § 48 EStG (Bauabzugsteuer). Das Bundesministerium der Finanzen (BMF) hat mit seinem Schreiben vom 10. August 2016 zum Umsatzsteuer- Anwendererlass (UStAE- Download unter www.bundesfinanzministerium.de) Anpassungen zur Definition der Bauleistung vorgenommen Danach wird bestimmt:
  • Eine Bauleistung muss sich unmittelbar auf die Substanz des Bauwerks auswirken, d. h., es muss eine Substanzerweiterung, Substanzverbesserung, Substanzbeseitigung oder Substanzerhaltung bewirkt werden. Hierzu zählen auch Erhaltungsaufwendungen/Reparaturleistungen (Bezug im Abschnitt 13b.2 Abs. 3 UStAE).
  • Eine Bauleistung kann auch dann vorliegen, wenn Baumaschinen samt Personal für unmittelbare Substanzveränderungen an Grundstücken vermietet werden (Bezug im Abschnitt 13b.2 Abs. 7, Nr. 5 UStAE).
  • Als Einzelfallregelung gehören zu den Bauleistungen auch Werklieferungen oder der Einbau von Ausstattungsgegenständen oder Maschinenanlagen, sofern diese sich unmittelbar auf die Substanz des Bauwerks auswirken, beispielsweise wenn diese auf Dauer in einem Gebäude oder Bauwerk installiert sind, nicht bewegt werden können, ohne das Gebäude oder Bauwerk zu zerstören oder erheblich zu verändern (Bezug im Abschnitt 13b.2 Abs. 5 Nr. 2 UStAE).
  • Werklieferungen von Photovoltaikanlagen, die auf oder an einem Gebäude oder Bauwerk (z. B. Auf-Dach-Anlagen) installiert oder mit dem Grund und Boden auf Dauer fest verbunden werden (z. B. Freiland-Photovoltaikanlagen).
Der Bezug auf das Bauwerk ist begrifflich weit auszulegen. Hierzu sind beispielsweise auch Straßen, Brunnen oder Kanäle zu zählen. Werden jedoch innerhalb eines Vertrages mehrere Leistungen erbracht, bei denen es sich nur teilweise um Bauleistungen handelt, so kommt es darauf an, welche Leistung der vertraglichen Beziehung das Gepräge gibt. Wenn die Bauleistung die Hauptleistung ist, so fällt die Leistung insgesamt unter § 13 b UStG. Die Nebenleistung teilt das Schicksal der Hauptleistung. Eine Aufteilung der Gesamtleistung käme nur dann infrage, wenn darin mehrere wirtschaftlich selbständige und voneinander unabhängige Einzelleistungen zusammengefasst werden.
Die Steuerschuldnerschaft für Bauleistungen erfuhr vor und im Jahr 2014 mehrfache Änderungen. Seit 1. Oktober 2014 ist nach BMF-Schreiben vom 26. September 2014 zu "Änderungen der Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers" wieder derjenige Leistungsempfänger Steuerschuldner für die Umsatzsteuer, der:
  • als bauleistender Unternehmer selbst nachhaltig Bauleistungen erbringt, wobei es ab 1.10.2014 nicht mehr entscheidend ist, ob der Leistungsempfänger diese für eine von ihm selbst erbrachte Leistung verwendet.
  • als Leistungsempfänger mindestens 10 % seines Weltumsatzes (Summe seiner im Inland steuerbaren und nicht steuerbaren Umsätze) nachhaltig als Bauleistungen erbringt, wobei zu den Bauleistungen jedoch nicht Grundstückslieferungen von Bauträgern, die bebaute Grundstücke verkaufen, gehören. Aus Vereinfachungsgründen kann hinsichtlich des Umfangs des Umsatzes auf die Umsatzsteuererklärung des abgelaufenen Besteuerungszeitraums abgestellt werden. Sofern die 10 % nicht erbracht werden, handelt es sich nicht um einen bauleistenden Unternehmer.
Für die Tatsache, dass der Bauleistungsempfänger ein bauleistender Unternehmer ist, wird ihm eine Bescheinigung zur Steuerschuldnerschaft vom Finanzamt für Umsatzsteuerzwecke ausgestellt, befristet für längstens 3 Jahre. Die Bescheinigung wird dem Leistungsempfänger auf Antrag vom Finanzamt nach dem "Vordruckmuster USt 1 TG" erteilt, die er dann dem leistenden Bauunternehmen vorlegen kann. Für die Bescheinigung sind die Voraussetzungen in geeigneter Weise glaubhaft zu machen.
Dabei bleibt zu beachten, dass die Bescheinigung zum Zeitpunkt der Ausführung des Umsatzes als erteilt gilt. In der Bauwirtschaft ist dieser Zeitpunkt in der Regel mit dem Tag der Abnahme der Bauleistung als gegeben anzusehen. Weiterhin wird bestimmt, dass eine erteilte Bescheinigung nicht zurückgenommen und nur für die Zukunft aufgehoben werden kann. Sie bleibt demnach bei Vorlage für die bereits ausgeführten bzw. mit Abnahme belegten Bauleistungen bindend, wenn der leistende Bauunternehmer hiervon keine Kenntnis hatte oder haben konnte sowie dadurch keine Steuerausfälle entstanden sind.
Der bauleistende Unternehmer sollte möglichst bereits zum Abschluss des Bauvertrags, spätestens aber während der Bauausführung darauf achten und mit dem Bauleistungsempfänger abstimmen, ob zum Zeitpunkt der Abnahme eine Bescheinigung für Umsatzsteuerzwecke vorliegen wird oder eine Folgebescheinigung einzuholen ist. Ggf. bliebe mit dem Bauleistungsempfänger zu vereinbaren, dass er seinerseits informiert, wenn eine Bescheinigung nicht mehr wirksam ist.
Sollte einmal zwischen dem bauleistenden Unternehmer und dem Bauleistungsempfänger die Regelung zur Umsatzsteuerschuld fehlerhaft angewendet worden sein, dann gilt nach der künftigen Regelung der Bauleistungsempfänger als Steuerschuldner, selbst wenn dies aus der Art der Bauleistungen eigentlich nicht maßgebend war.
Bei einem Bauvorhaben ist es aber durchaus möglich, dass die Steuerschuldnerschaft für Bauleistungen wechseln kann. Ein Wechsel kann auftreten vom Leistungsempfänger auf den leistenden Unternehmer, wenn der Leistungsempfänger als Unternehmer die bezogene Bauleistung ausnahmsweise zur Erbringung einer solchen Leistung verwendet, aber sonst keine derartigen Leistungen ausführt. Dem leistenden Bauunternehmen steht es frei, den Nachweis dafür mit allen geeigneten Belegen und Beweismitteln zu führen.
Als Nachweis wurde eine schriftliche Bestätigung des Leistungsempfängers empfohlen, und zwar mit Angaben zum Werk- bzw. Bauvertrag und der Bezeichnung des konkreten Bauvorhabens, dass er die erhaltene Bauleistung auch für eine von ihm zu erbringende Bauleistungen - im Sinne von " Bauausgangsleistungen " - weiter verwendet. Seit 1. Oktober 2014 kommt es nicht mehr darauf an, ob der Bauleistungsempfänger auch die Bauleistung selbst für die erbrachte Bauleistung verwendet.
Eindeutig ist die Umkehr der Steuerschuldnerschaft für die Umsatzsteuer, wenn der Bauunternehmer als Nachunternehmer Bauleistungen für einen Haupt- bzw. Generalunternehmer ausführt, der selbst auch Bauleistungen erbringt. Bereits bei der Angebotsabgabe bzw. Vorbereitung des Bauvertrags sollte geklärt werden,
  • ob für den Leistungsempfänger § 13b UStG maßgebend ist und
  • dass im Bauvertrag die Steuerschuldnerschaft und die sich daraus ergebenden umsatzsteuerlichen Folgen vermerkt werden.
Die Steuerschuldnerschaft für Bauleistungen kommt auch zur Anwendung bei Arbeitsgemeinschaften (Bau-ARGEn), näher erläutert unter Steuerschuldnerschaft bei ARGEn. Bau-ARGEn sind auch dann als Leistungsempfänger Steuerschuldner, wenn sie nur eine Bauleistung als Gesamtleistung erbringen, beispielsweise bei einer Dach-ARGE. Demgegenüber ist eine Normal-ARGE als Leistungsempfänger stets Steuerschuldner.
Wird eine Bauleistung an eine Organschaft, beispielsweise an den Organträger oder eine Organgesellschaft, erbracht, so ist in solchen Organschaftsfällen der Träger für diese Bauleistung nur dann Steuerschuldner, wenn die Bauleistung von diesem oder einem anderen Teil des Organkreises zur Erbringung einer Bauleistung verwendet wird. Bei der Berechnung der 10 %-Grenze sind nur die Bemessungsgrundlagen der Umsätze zu berücksichtigen, die der betreffende Organkreis (z. B. Organträger oder eine Organgesellschaft) erbracht hat.
Die umgekehrte Steuerschuldnerschaft für Bauleistungen gilt allgemein unabhängig davon, ob die Bauleistung für einen unternehmerischen oder auch nicht unternehmerischen Bereich erbracht wird. Im Abschnitt 13b.1 Abs. 1 UStAE wird aber klargestellt, dass die Steuerschuldnerschaft jedoch dann nicht gelte, wenn die Bauleistung an den nichtunternehmerischen Bereich einer juristischen Person des öffentlichen Rechts (beispielsweise für eine Schule) erfolgte.
Weiterhin gilt die Umkehr der Steuerschuldnerschaft im Allgemeinen mit Bezug aus Aussagen in den UStAE nicht für:
  • Nichtunternehmer,
  • Unternehmer, die ausschließlich Baumaterial liefern, wie Baustoffhändler,
  • Lieferungen von Wasser und Energie,
  • reines Zurverfügungstellen von Baumaschinen und Geräten (beispielsweise Krane),
  • Reparatur- und Wartungsleistungen, sofern sie nicht die Geringwertigkeitsschwelle von 500 € überschreiten,
  • Personengesellschaften (z. B. KG und GbR) und Kapitalgesellschaften (GmbH, AG), wenn ein Unternehmer eine Bauleistung für den privaten Bereich eines (Mit-) Gesellschafters oder Anteilseigners erbringt, da es sich hierbei um unterschiedliche Personen handelt,
  • Wohnungseigentümergemeinschaften, wenn diese Leistungen nach § 4 Nr. 13 UStG als steuerfreie Leistungen an die einzelnen Wohnungseigentümer weitergegeben werden. Das gilt auch dann, wenn die Wohnungseigentümergemeinschaft solche Umsätze nach § 9 Abs. 1 UStG als steuerpflichtig behandelt.
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Aktuelle Normen und Richtlinien zu "Steuerschuldnerschaft für Bauleistungen"

DIN-Norm
Ausgabe 2016-09
Diese Norm legt die allgemeinen Vertragsbedingungen für die Ausführung von Bauleistungen fest. Diese Bedingungen enthalten u. a. Angaben zur Art und zum Umfang der Leistungen, zur Haftung der Vertragsparteien, zu Vertragsstrafen, zu Mängelansprüchen ...
- DIN-Norm im Originaltext -

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